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BFH, Beschluss vom 14.04.2008 - Aktenzeichen VII B 216/07

DRsp Nr. 2008/12000

Besteuerung des Biokraftstoffanteils in Mischungen

»Es ist nicht ernstlich zweifelhaft, dass die in § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG getroffene Regelung, mit der ab dem 1. Januar 2007 eine Mineralölsteuerentlastung grundsätzlich nur noch für reine, mit anderen Kraftstoffen unvermischte, Biokraftstoffe gewährt wird, mit den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben in Einklang steht. Insbesondere verstößt die Besteuerung des in Mischungen mit herkömmlichen Kraftstoffen enthaltenen Biokraftstoffanteils nicht gegen die Biokraftstoffrichtlinie 2003/30/EG.«

Normenkette:

FGO § 69 Abs. 3 S. 1, Abs. 2 S. 2 ; EnergieStG § 50 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 ; RL 2003/30/EG Art. 3 Abs. 1 ; RL 2003/96/EG Art. 16 Abs. 3 ;

Gründe:

I. Die Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) vertreibt seit etwa drei Jahren zwei verschiedene Biokraftstoff-Produkte. Zum einen stellt sie in ihrem Steuerlager einen Biokraftstoff her, der zu 98 % aus reinem Pflanzenöl der Pos. 1507 bis 1508 der Kombinierten Nomenklatur und zu 2 % aus Additiven besteht; zum anderen mischt sie herkömmlichen Dieselkraftstoff mit reinem Pflanzenöl und Additiven. In dieser Mischung beträgt der Anteil an reinem Pflanzenöl ca. 60 %; sie gilt in diesem Umfang als Biokraftstoff i.S. von § 50 Abs. 4 Satz 2 des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) in der ab 1. Januar 2007 geltenden Fassung. Nach der bis zum 31. Dezember 2006 bestehenden Rechtslage konnte der Antragstellerin sowohl hinsichtlich des reinen Biokraftstoffs als auch hinsichtlich des Biokraftstoffanteils der im Steuerlager hergestellten Mischungen eine Steuerentlastung nach § 50 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 EnergieStG gewährt werden. Aufgrund einer Änderung des § 50 EnergieStG wird ab dem 1. Januar 2007 eine Steuerentlastung nur noch für reine, d.h. mit anderen Kraftstoffen unvermischte, Biokraftstoffe gewährt.

Gegen ihre als Steuerbescheid wirkende Steueranmeldung für den Monat Mai 2007 legte die Antragstellerin Einspruch ein. Für den Monat Juni 2007 setzte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Hauptzollamt --HZA--) die Energiesteuer in der gesetzlich vorgeschriebenen Höhe fest, indem er mit Steuerbescheid vom Juli 2007 die von der Antragstellerin abgegebene Steueranmeldung entsprechend änderte. Auch gegen diesen Steuerbescheid legte die Antragstellerin Einspruch ein. Über beide Rechtsbehelfe ist noch nicht entschieden worden.

Nach Ablehnung der Anträge auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) ersuchte die Antragstellerin das Finanzgericht (FG) um Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes. Der Antrag hatte Erfolg. Mit der Begründung, dass ernstliche Zweifel an der Gemeinschaftsrechtskonformität des neu gefassten § 50 EnergieStG bestünden, setzte das FG die Vollziehung der angefochtenen Steuerbescheide aus. Zur Begründung verwies das FG auf die Vorgaben der Richtlinie 2003/30/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 8. Mai 2003 zur Förderung der Verwendung von Biokraftstoffen oder anderen erneuerbaren Kraftstoffen im Verkehrssektor --Biokraftstoffrichtlinie-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- Nr. L 123/42), auf die Ausführungen der Europäischen Kommission in ihrer Mitteilung "Aktionsplan für Biomasse" vom 7. Dezember 2005 (KOM (2005) 628 endgültig), im Fortschrittsbericht Biokraftstoffe vom 10. Januar 2007 (KOM (2006) 845 endgültig) sowie auf Äußerungen von Abgeordneten des Deutschen Bundestages im Rahmen einer über das Gesetz zur Einführung einer Biokraftstoffquote durch Änderung des Bundesimmissionsschutzgesetzes und zur Änderung energie- und stromsteuerrechtlicher Vorschriften (BioKraftQuG) geführten Debatte vom 20. September 2007.

Die Biokraftstoffrichtlinie und die Mitteilungen der Europäischen Kommission belegten, dass sämtliche Optionen offengehalten werden sollten, die einen auch nur teilweisen Ersatz von fossilen Brennstoffen durch aus Biomasse hergestellte Energieträger ermöglichten. Da die volle Besteuerung des in Mischungen enthaltenen Biokraftstoffanteils die Wettbewerbsfähigkeit dieser Energieerzeugnisse am Markt verhindere, sei die zum 1. Januar 2007 in Kraft getretene Neuregelung der Steuerbegünstigung mit dem geltenden Gemeinschaftsrecht nicht in Einklang zu bringen. Die vorgenommene Änderung des § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG stehe einer Umsetzung der Vorgaben der Biokraftstoffrichtlinie entgegen, so dass ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der auf diese Vorschrift gestützten Verwaltungsentscheidungen bestünden. Zudem sei aus Wortbeiträgen von Abgeordneten des Deutschen Bundestages zu erkennen, dass die amtliche Begründung für die Rückführung der steuerlichen Förderung von Biokraftstoffen nicht schlüssig sei.

Gegen die Entscheidung des FG hat das HZA Beschwerde eingelegt. Es ist der Ansicht, dass die Biokraftstoffrichtlinie der vom Gesetzgeber beschlossenen Rückführung der für Biokraftstoffe gewährten Subvention nicht entgegenstehe. Denn die Biokraftstoffrichtlinie eröffne den Mitgliedstaaten einen weiten Gestaltungsspielraum, den die Bundesregierung zur Einführung eines Beimischungszwangs genutzt habe. Durch die Biokraftstoffquote werde die Zielvorgabe der Biokraftstoffrichtlinie voll erfüllt. Zudem sei zu berücksichtigen, dass Art. 16 Abs. 3 der Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom --Energiesteuerrichtlinie-- (ABlEU Nr. L 283/51) die Mitgliedstaaten zur Vermeidung einer Überkompensation verpflichte. Eine solche habe die Bundesregierung festgestellt, so dass eine vollständige steuerliche Entlastung von Biokraftstoffen nicht mehr habe aufrechterhalten werden können.

II. Die Beschwerde ist begründet. An der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Verwaltungsakte bestehen nach der im Aussetzungsverfahren gebotenen und ausreichenden summarischen Prüfung keine ernstlichen Zweifel, so dass der Antrag auf AdV abzulehnen ist.

1. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung ( FGO ) soll das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel sind anzunehmen, wenn bei summarischer Prüfung des Verwaltungsakts neben Umständen, die für die Rechtmäßigkeit sprechen, gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unsicherheit in der Beurteilung der Tatfragen auslösen.

2. Solche gewichtigen Gründe sind für den Senat nicht ersichtlich. Bei summarischer Betrachtung begegnet die Besteuerung des Biokraftstoffanteils in Mischungen mit normalem Kraftstoff gemäß § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG keinen rechtlichen Bedenken. Entgegen der Rechtsauffassung des FG steht das Gemeinschaftsrecht der vom Gesetzgeber mit Wirkung vom 1. Januar 2007 getroffenen Regelung nicht entgegen, so dass ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide nicht bestehen.

a) Mit Inkrafttreten des BioKraftQuG vom 18. Dezember 2006 ist die Mineralölwirtschaft ab dem 1. Januar 2007 verpflichtet worden, Otto- und Dieselkraftstoffen einen Mindestanteil an Biokraftstoffen beizumischen. Bereits im Koalitionsvertrag vom 11. November 2005 hatten die Fraktionen der Regierungskoalition in Ziffer 5.3 vereinbart, die Mineralölsteuerbefreiung für Biokraftstoffe durch eine Förderung des Verbrauchs von Biokraftstoffen mittels einer Beimischungspflicht zu ersetzen.

b) Nach der Gesetzesbegründung des BioKraftQuG (BTDrucks 16/2709) diente die Einführung des Beimischungszwangs auch der Umsetzung der Biokraftstoffrichtlinie in nationales Recht. Nach Art. 3 Abs. 1 der Biokraftstoffrichtlinie sollen die Mitgliedstaaten sicherstellen, dass ein Mindestanteil an Biokraftstoffen und anderen erneuerbaren Kraftstoffen auf ihren Märkten in Verkehr gebracht wird. Als Bezugswert für die von den Mitgliedstaaten festzulegenden nationalen Richtwerte wird in dieser Vorschrift ein Anteil von 5,75 % aller im Verkehrsbereich verwendeten Otto- und Dieselkraftstoffe ausgewiesen, der bis zum 31. Dezember 2010 erreicht werden soll. Die Art und Weise der Quotenerfüllung wird in den gemeinschaftsrechtlichen Regelungen nicht näher festgelegt. Ein Hinweis auf die in Betracht kommenden Maßnahmen ist der in Abs. 19 der Erwägungsgründe in Bezug genommenen Entschließung des Europäischen Parlaments vom 18. Juni 1998 zu entnehmen. In dieser Entschließung hat das Europäische Parlament dazu aufgefordert, durch ein --unter anderem aus Steuerbefreiungen, Beihilfen und einer obligatorischen Biokraftstoffquote bestehendes-- Maßnahmenpaket den Anteil an Biokraftstoffen innerhalb von fünf Jahren auf 2 % zu erhöhen. Aus der Begründung und den Bestimmungen der Biokraftstoffrichtlinie erhellt, dass den Mitgliedstaaten ein gewisser Gestaltungsspielraum bei der Umsetzung des nur in seinen Zielen verbindlichen Gemeinschaftsrechtsakts verbleiben sollte. Entgegen der Auffassung des FG kann der Richtlinie eine Pflicht zur Einführung oder Beibehaltung einer Steuerbegünstigung von Biokraftstoffen nicht entnommen werden. Über die steuerliche Förderung von Biokraftstoffen trifft die auf Art. 175 Abs. 1 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EG) --und nicht ausdrücklich auf Art. 93 EG-- gestützte Biokraftstoffrichtlinie keine verbindliche Aussage.

c) Dass sich die Bundesregierung zur Umsetzung der Koalitionsvereinbarung und der Zielvorgaben der Biokraftstoffrichtlinie zu einem Maßnahmenbündel von steuerlicher Förderung und Quotenvorgabe entschlossen hat, ist gemeinschaftsrechtlich nicht zu beanstanden. Dabei ist zu berücksichtigen, dass hinsichtlich der Aufrechterhaltung der bis zum 31. Dezember 2006 bestehenden umfassenden steuerlichen Förderung von Biokraftstoffen die Restriktionen der Energiesteuerrichtlinie zu beachten waren, deren Bestimmungen das FG bei seiner Begründung gänzlich außer Acht gelassen hat. Danach haben die Mitgliedstaaten die von ihnen gewährten Steuerbegünstigungen entsprechend der Entwicklung der Rohstoffpreise so auszugestalten, dass die steuerliche Förderung von Biokraftstoffen nicht zu einer --insbesondere aus beihilferechtlichen Gründen zu beanstandenden-- Überkompensation führt (Art. 16 Abs. 3 der Energiesteuerrichtlinie). Eine offensichtlich vom FG angenommene Ermessensreduzierung hinsichtlich der Umsetzung der Biokraftstoffrichtlinie, die im Ergebnis dazu führen würde, dass ein Mitgliedstaat an einer einmal gewährten Steuerbefreiung auf unbestimmte Zeit festhalten müsste, würde im Falle einer dadurch eintretenden Überkompensation den Vorgaben der Energiesteuerrichtlinie und des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferegimes zuwiderlaufen. Der Bericht der Bundesregierung zur Steuerbegünstigung von Biokraft- und Bioheizstoffen 2007 (BTDrucks 16/8309) weist für den Zeitraum von Januar 2006 bis Juni 2007 sowohl beim Biodiesel- als auch beim Pflanzenöleinsatz als Reinkraftstoff eine deutliche Überkompensation bei Großanlagen auf, die je nach Anlagenart von 32,1 bis 2,66 Cent je Liter schwankt. Vor diesem Hintergrund kann der Ansicht des FG nicht gefolgt werden, dass es keinen sachlichen Grund für die Einschränkung der steuerlichen Entlastungsmöglichkeiten gegeben habe.

3. Zudem ist zu berücksichtigen, dass sich dem Wortlaut von Art. 3 Abs. 1 der Biokraftstoffrichtlinie ein unbedingter Zwang zur Sicherstellung eines Mindestanteils an Biokraftstoffen nicht entnehmen lässt. Vielmehr hat der Gemeinschaftsgesetzgeber mit dem Wort "sollten" (in der englischen bzw. französischen Sprachfassung "should" bzw. "devraient") eine Formulierung gewählt, die auch als nachdrückliche Empfehlung gedeutet werden könnte. Die diesbezüglichen Zweifel an der Verbindlichkeit der Quotenvorgabe können jedoch im Rahmen dieses Verfahrens auf sich beruhen. Selbst bei Annahme einer unbedingten Verpflichtung zum Erreichen der in Art. 3 Abs. 1 der Biokraftstoffrichtlinie ausgewiesenen Quoten begegnet die Rückführung der steuerlichen Förderung unter gleichzeitiger Einführung eines Beimischungszwangs keinen gemeinschaftsrechtlichen Bedenken, zumal der in der Biokraftstoffrichtlinie ausgewiesene und bis zum 31. Dezember 2010 zu erreichende Mindestanteil nach Einschätzung des Gesetzgebers allein durch den Beimischungszwang erreicht werden soll (BTDrucks 16/2709), so dass es einer flankierenden steuerlichen Unterstützungsmaßnahme zur Verfolgung des Richtlinienziels eigentlich nicht bedürfte.

4. Der Abbau der Steuersubvention greift auch nicht in verfassungswidriger Weise in geschützte Rechtspositionen der betroffenen Wirtschaftsbeteiligten ein. Wie das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) in seinem Beschluss vom 25. Juli 2007 1 BvR 1031/07 (BFH/NV 2007, Beilage 4, 441 ) entschieden hat, sind selbst die in § 50 Abs. 1 Satz 4 und 5 EnergieStG getroffenen --und vom FG ebenfalls in Frage gestellten-- Regelungen verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, mit denen Biokraftstoffe übergangslos in dem Umfang von der Steuerbefreiung ausgenommen werden, in dem sie zur Erfüllung der Beimischungsquote nach § 37a Abs. 3 des Bundesimmissionsschutzgesetzes eingesetzt werden oder jedenfalls eingesetzt werden könnten. Darüber hinaus hat das BVerfG auf die anzuerkennenden Ziele des Gesetzgebers verwiesen, mit dem BioKraftQuG einerseits den weiteren Ausbau der Biokraftstoffe auf eine tragfähige Basis zu stellen und dadurch die mit der Förderung von Biokraftstoffen verfolgten energie- und umweltpolitischen Ziele --Versorgungssicherheit und Klimaschutz-- zu sichern, andererseits aber auch einen Beitrag zum Subventionsabbau zu leisten, und ausgeführt, dass sich der Gesetzgeber mit dem Systemwechsel bei der Förderung der Biokraftstoffe hin zur Beimischungspflicht innerhalb des ihm zukommenden weiten Gestaltungsspielraums halte. In diesem Zusammenhang vermag der Senat die insbesondere auf Wortbeiträge von Bundestagsabgeordneten gestützte Auffassung des FG nicht zu teilen, dass der vom Gesetzgeber angeführte Grund des Subventionsabbaus nicht schlüssig sei und daher nicht überzeuge. Vielmehr wird die von der Bundesregierung vorgenommene Einschätzung in Bezug auf eine Überförderung von Biokraftstoffen, die den Subventionsabbau zusätzlich motiviert hat, durch den Bericht zur Steuerbegünstigung von Bio- und Bioheizstoffen 2007 (BTDrucks 16/8309) bestätigt.

Auch die Festlegungen im Koalitionsvertrag weisen auf das ernsthafte Bemühen um eine Rückführung der steuerlichen Förderung und damit auf einen beschlossenen Subventionsabbau hin. Im Übrigen vermag eine aus nationaler Sicht nicht tragfähige Begründung für eine Gesetzesänderung für sich allein keinen Verstoß der gesetzlichen Bestimmung gegen gemeinschaftsrechtliche Vorgaben zu indizieren.

Nach alledem kann im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung der Ansicht des FG nicht gefolgt werden, dass die in § 50 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG getroffene Regelung gegen die Vorgaben der Biokraftstoffrichtlinie verstößt. Da somit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der auf diese Vorschrift gestützten Steuerbescheide nicht bestehen, ist die Vorentscheidung aufzuheben und der Antrag auf AdV der angefochtenen Bescheide abzulehnen.

Vorinstanz: FG Hessen, vom 02.10.2007 - Vorinstanzaktenzeichen 7 V 2274/07
Fundstellen
BFH/NV 2008, 1261
BFHE 220, 361
DB 2008, 1842
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BFH - Beschluss vom 14.04.2008 (VII B 216/07) - DRsp Nr. 2008/12000

2008