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BFH, Beschluss vom 14.04.2009 - Aktenzeichen II B 92/08

DRsp Nr. 2009/15242

Befugnis zur Steuerberatung bei Betreiben eines Gewerbebetriebs am Wohnsitz in Deutschland sowie eines "Belasting Adviesburos" in den Niederlanden; Unbefugte Hilfeleistung in Steuersachen bei Vertretung eines Mandanten in der Bundesrepublik und Zurückweisung des "Belasting Adviesburos" als Bevollmächtigten gegenüber dem Finanzamt; Uneingeschränkte Befugnis zur Steuerberatung wegen gemeinschaftsrechtlich zulässiger grenzüberschreitender Tätigkeit

Normenkette:

AO § 80 Abs. 5 ; FGO § 78 Abs. 1 ; EG Art. 50 S. 3; EG Art. 234; StBerG § 3 Nr. 4 ;

Gründe:

I.

Der in der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) unterhält seit August 2000 an seinem Wohnsitz in X einen Gewerbebetrieb und betreibt zudem in den Niederlanden ein Belasting Adviesburo. Er hatte nach seinen Angaben, denen das Finanzgericht (FG) gefolgt ist, im Zeitraum 2001/2002 rd. 20 Mandanten in der Bundesrepublik, die er stets vor Ort besuchte.

Der Kläger wirkte unter der Firma des Belasting Adviesburo an Steuer- und Feststellungserklärungen eines beim Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) geführten Steuerpflichtigen mit. Das FA sah darin eine unbefugte Hilfeleistung in Steuersachen und wies das Belasting Adviesburo als Bevollmächtigten durch Verfügung vom 28. Februar 2002 gemäß § 80 Abs. 5 der Abgabenordnung zurück. Den Einspruch wies das FA durch Einspruchsentscheidung vom 17. Januar 2005 als unbegründet zurück.

Mit der Klage brachte der Kläger vor, er sei in der Bundesrepublik uneingeschränkt zur Steuerberatung befugt; es handele sich dabei um eine gemeinschaftsrechtlich zulässige grenzüberschreitende Tätigkeit.

Das FG wies die Klage unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ab. Wie der vorliegende Fall zeige, erbringe der Kläger keine grenzüberschreitenden vorübergehenden Dienstleistungen. Er suche seine deutschen Mandanten vor Ort auf. Er sei dauernd, regelmäßig wiederkehrend und kontinuierlich steuerberatend in der Bundesrepublik tätig. Er habe trotz eines am 21. Mai 2001 rechtskräftig abgeschlossenen Bußgeldverfahrens wegen unbefugter Hilfeleistung in Steuersachen weiterhin in der Bundesrepublik geschäftsmäßig und dauerhaft Hilfe in Steuersachen geleistet. Eine Vorlage an den Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) sei nicht erforderlich, weil die Rechtslage geklärt sei.

Der Kläger stützt seine Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision auf sämtliche der in § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ( FGO ) bestimmten Zulassungsgründe.

II.

Die Beschwerde ist unbegründet. Soweit der Kläger das Vorliegen von Revisionszulassungsgründen i.S. des § 115 Abs. 2 FGO den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechend dargelegt hat, rechtfertigen die vorgebrachten Gründe nicht die Zulassung der Revision.

1.

Verfahrensmängel

a)

Die Revision ist nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO zuzulassen, wenn ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann. Wird die Nichtzulassungsbeschwerde auf einen solchen Mangel gestützt, so bedarf es hierfür eines Vortrags der Tatsachen, die den Mangel schlüssig ergeben. Außerdem muss dargelegt werden, dass die angefochtene Entscheidung --ausgehend von der insoweit maßgebenden, ggf. auch unrichtigen materiell-rechtlichen Auffassung des FG-- auf dem geltend gemachten Verfahrensmangel beruhen kann, sie also ohne den Verfahrensmangel möglicherweise anders ausgefallen wäre (BFH-Beschlüsse vom 19. Januar 2005 II B 27/04, BFH/NV 2005, 913 , und vom 19. Mai 2008 V B 29/07, BFH/NV 2008, 1501 , m.w.N.).

b)

Die Rüge des Klägers, das FG habe zu Unrecht Beweisanträge übergangen, ist unschlüssig. Der Kläger hat in der Beschwerdebegründung nicht hinreichend deutlich angegeben, welche auf Tatsachen bezogene Beweisanträge er mit dieser Rüge ansprechen will, welche Beweise im Einzelnen das FG hätte erheben sollen, welche Tatsachen eine Beweiserhebung voraussichtlich ergeben hätte und inwiefern diese Tatsachen auf der Grundlage der materiell-rechtlichen Auffassung des FG zu einer anderen Entscheidung hätten führen können (vgl. zu diesen Darlegungsanforderungen BFH-Beschlüsse vom 22. Januar 2008 X B 185/07, BFH/NV 2008, 603 ; vom 29. Februar 2008 IV B 21/07, BFH/NV 2008, 974 , und vom 10. Oktober 2008 VIII B 20-22/08, BFH/NV 2009, 183 , ständige Rechtsprechung).

Soweit der Kläger rügt, das FG hätte über Rechtsfragen Beweis erheben müssen, macht er schon deshalb keinen Verfahrensmangel geltend, weil die Beurteilung der im Streitfall maßgebenden Rechtsfragen einschließlich des Gemeinschaftsrechts den Gerichten obliegt und nicht durch ein Sachverständigengutachten vorbereitet werden muss (BFH-Beschlüsse vom 27. Februar 2007 X B 7/06, BFH/NV 2007, 1167 , und vom 28. Juni 2007 V B 95/06, BFH/NV 2007, 2122 ).

c)

Die Rüge des Klägers, das FG habe ihm entgegen § 78 Abs. 1 FGO keine Akteneinsicht gewährt, ist nicht schlüssig. Bei einer nicht gewährten Akteneinsicht wird der Anspruch auf rechtliches Gehör nur verletzt, wenn sie ausdrücklich verweigert worden ist (BFH-Beschluss vom 15. Juli 2005 I B 233/04, BFH/NV 2005, 2216 ). Dies macht der Kläger selbst nicht geltend. Seinem Beschwerdevorbringen lässt sich auch nicht entnehmen, dass es ihm nicht möglich gewesen sei, sich Akteneinsicht zu verschaffen.

d)

Der Vorwurf des Klägers, das FG habe auf das im Jahr 2001 gegen ihn verhängte Bußgeld abgestellt, ohne dass er wisse, wie dies in das Verfahren eingeflossen sei, ist unbegründet. Das FA hat im Schriftsatz vom 28. Juli 2005 auf den Bußgeldbescheid hingewiesen. Das FG hat dem Kläger diesen Schriftsatz mit Schreiben vom 1. August 2005 übersandt. Der Kläger bestreitet zudem in der Beschwerdebegründung nicht, dass der Bußgeldbescheid ergangen und rechtskräftig geworden sei. Er führt auch nicht aus, was er zu dem Bußgeldverfahren hätte vorbringen können und wollen und inwiefern dieser Vortrag zu einer anderen Entscheidung des FG hätte führen können.

e)

Soweit der Kläger meint, das FG sei zu einer Vorlage an den EuGH verpflichtet gewesen, übersieht er, dass Gerichte, deren Entscheidungen mit Rechtsmitteln des innerstaatlichen Rechts angefochten werden können, nach Art. 234 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EG) zwar berechtigt, aber nicht verpflichtet sind, eine Vorabentscheidung des EuGH einzuholen. Das FG ist danach auch dann nicht verpflichtet, eine solche Vorabentscheidung einzuholen, wenn es die Revision gegen sein Urteil nicht zulässt (BFH-Beschlüsse vom 9. Januar 1996 VII B 169/95, BFH/NV 1996, 652, m.w.N., und vom 14. März 2008 V B 137/06, BFH/NV 2008, 1213 ).

2.

Der Kläger hat nicht den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechend dargelegt, dass die von ihm herausgestellten gemeinschaftsrechtlichen Fragen der Rechtssache grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO verliehen.

a)

Um die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache den gesetzlichen Anforderungen entsprechend darzulegen, muss in der Beschwerdebegründung schlüssig und substantiiert unter Auseinandersetzung mit den zur aufgeworfenen Rechtsfrage in Rechtsprechung und Schrifttum vertretenen Auffassungen dargetan werden, weshalb die für bedeutsam gehaltene Rechtsfrage im Allgemeininteresse klärungsbedürftig und im Streitfall klärbar ist. Dazu muss dargelegt werden, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Beantwortung der Frage zweifelhaft und streitig ist (BFH-Beschlüsse vom 8. September 2005 II B 122/04, BFH/NV 2006, 100 ; vom 20. März 2007 X B 185/06, BFH/NV 2007, 1181 , und vom 29. Oktober 2008 I B 84/08, BFH/NV 2009, 191 ). Wird ein Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht gerügt, ist eine substantiierte, an den Vorgaben des Gemeinschaftsrechts und der dazu ergangenen Rechtsprechung des EuGH und des BFH orientierte Auseinandersetzung mit der Problematik erforderlich (BFH-Beschlüsse vom 9. November 2007 IV B 169/06, BFH/NV 2008, 390; vom 26. März 2008 II B 86/07, BFH/NV 2008, 1127 , und in BFH/NV 2009, 191 ).

Liegt zu der vom Beschwerdeführer herausgestellten Rechtsfrage bereits höchstrichterliche Rechtsprechung vor, so gehört zu der Darlegung der Klärungsbedürftigkeit eine fundierte Stellungnahme dazu, weshalb diese Rechtsprechung noch nicht zu einer hinreichenden Klärung geführt habe oder aufgrund welcher neuen Entwicklung sie nunmehr erneut in Frage gestellt werden müsse (BFH-Beschluss vom 19. Oktober 2007 II B 107/06, BFH/NV 2008, 573 , m.w.N.).

b)

Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdebegründung nicht.

aa)

Bei der Erstellung der Beschwerdebegründung war in der Rechtsprechung bereits geklärt, wie Art. 50 Satz 3 EG auszulegen ist. Nach dieser Vorschrift kann der Leistende unbeschadet des Kapitels über die Niederlassungsfreiheit zwecks Erbringung seiner Leistungen seine Tätigkeit vorübergehend in dem Staat ausüben, in dem die Leistung erbracht wird, und zwar unter den Voraussetzungen, welche dieser Staat für seine eigenen Angehörigen vorschreibt.

Unter diese Vorschrift fallen zeitlich begrenzte Leistungen, die ohne dauerhafte Niederlassung in dem betreffenden Mitgliedstaat erbracht werden. Der vorübergehende Charakter einer grenzüberschreitenden Dienstleistung ist nicht nur unter Berücksichtigung der Dauer der Leistung, sondern auch ihrer Häufigkeit, regelmäßigen Wiederkehr oder Kontinuität zu beurteilen. Er schließt zwar nicht die Möglichkeit für den Dienstleistungserbringer aus, sich im Aufnahmemitgliedstaat mit einer bestimmten Infrastruktur (einschließlich eines Büros, einer Praxis oder einer Kanzlei) auszustatten, soweit diese Infrastruktur für die Erbringung der fraglichen Leistung erforderlich ist. Wer jedoch in stabiler und kontinuierlicher Weise eine Berufstätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat ausübt, fällt unter die Vorschriften des Kapitels über das Niederlassungsrecht und nicht unter die des Kapitels über die Dienstleistungen (BFH-Beschlüsse vom 21. Januar 2004 VII B 99/03, BFH/NV 2004, 827 ; vom 12. März 2007 X B 179/05, BFH/NV 2007, 1197 ; vom 20. Juni 2007 X B 156/06, BFH/NV 2007, 1928 ; vom 9. Juli 2007 I B 70/07, BFH/NV 2007, 2357 , und vom 26. September 2007 IX B 151/07, BFH/NV 2008, 823 , unter Hinweis auf die EuGH-Urteile vom 4. Dezember 1986 Rs. 205/84, Slg. 1986, 3755; vom 30. November 1995 Rs. C-55/94, Gebhard, Slg. 1995, I-4165, und vom 11. Dezember 2003 Rs. C-215/01, Schnitzer, Slg. 2003, I-14847). Die Entscheidung, ob lediglich grenzüberschreitende, vorübergehende Dienstleistungen erbracht werden, erfordert eine Tatsachenwürdigung im Einzelfall, die dem Tatrichter obliegt (BFH-Beschluss vom 8. März 2007 IX B 240/06, BFH/NV 2007, 1195 ).

Wie der BFH mit Beschluss vom 11. Februar 2003 VII B 330/02, VII S 41/02 (BFHE 201, 483 , BStBl II 2003, 422 ) zu dem bei Ergehen der Zurückweisungsverfügung vom 28. Februar 2002 und der Einspruchsentscheidung vom 17. Januar 2005 geltenden § 3 Nr. 4 des Steuerberatungsgesetzes ( StBerG ) ferner entschieden hat, liegt keine unter diese Vorschrift fallende und nach Art. 49, 50 EG zulässige grenzüberschreitende Dienstleistung vor, wenn sowohl der Dienstleister als auch der Dienstleistungsempfänger in der Bundesrepublik ansässig sind. Daran ändert sich nichts, wenn der Dienstleister in den Niederlanden und Belgien ein Büro hat. Darüber hinaus hat der BFH in dieser Entscheidung ausgeführt, dass durch die Anforderungen des § 3 Nr. 4 StBerG die gemeinschaftsrechtlich gewährleistete Dienstleistungsfreiheit nicht unzulässig beeinträchtigt werde.

bb)

Der Kläger hat sich in der Beschwerdebegründung mit dieser Rechtsprechung nicht auseinander gesetzt und nicht dargelegt, aus welchen Gründen eine weitere Klärung in einem Revisionsverfahren erforderlich sein soll. Die von ihm angeführten EuGH-Urteile betreffen andere Sachverhalte und Rechtsfragen, und zwar das Urteil vom 9. November 2006 Rs. C-433/04 (Slg. 2006, I-10653) die Wahrung von Ansprüchen der Arbeitnehmer beim Übergang von Unternehmen, Betrieben oder Unternehmens- oder Betriebsteilen, das Urteil vom 19. April 2007 Rs. C-444/05, Stamatelaki (Slg. 2007, I-3185) die Erstattung der Kosten der Behandlung der bei einem nationalen Sozialversicherungsträger Versicherten in Privatkliniken in einem anderen Mitgliedstaat und die Urteile vom 11. September 2007 Rs. C-76/05, Schwarz (Slg. 2007, I-6849) und Rs. C-318/05 (Slg. 2007, I-6957) den Abzug von Schulgeldzahlungen für den Besuch von Schulen in anderen Mitgliedstaaten als Sonderausgaben bei der Einkommensteuer.

Der BFH hat im Übrigen seine bisherige Rechtsprechung zur Auslegung des Art. 50 Satz 3 EG inzwischen erneut bestätigt und ausgeführt, dass sie auch für die gegenwärtige Rechtslage gelte (BFH-Beschlüsse vom 21. August 2008 VIII B 70/08 und VIII B 113/08, [...]; vom 11. November 2008 I B 107/08, [...]; vom 12. November 2008 X B 8/08, BFH/NV 2009, 221 ; vom 13. November 2008 X B 82/08, [...], und vom 13. November 2008 X B 105/08, BFH/NV 2009, 415 ).

cc)

Die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache ergibt sich auch nicht aus dem vom Kläger vorgelegten Schreiben der Europäischen Kommission --Generaldirektion Binnenmarkt und Dienstleistungen-- vom 1. August 2008. Dieses Schreiben betrifft einen anders gelagerten Sachverhalt, nämlich eine deutsche Staatsangehörige, die nach ihren Angaben eine niederländische Steuerberaterqualifikation erworben hat, lediglich in den Niederlanden, nicht aber in der Bundesrepublik über eine Niederlassung verfügt und sich gelegentlich und vorübergehend zur Berufsausübung auf deutschem Staatsgebiet aufhält.

3.

Der Kläger hat auch nicht hinreichend dargelegt, dass eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO erforderlich sei.

Soweit er die Beschwerde darauf stützt, dass die Vorentscheidung von der Rechtsprechung des EuGH abweiche, fehlt es an der erforderlichen Gegenüberstellung eines abstrakten, die Vorentscheidung tragenden Rechtssatzes und eines ebenfalls tragenden, abstrakten Rechtssatzes aus einer anderen Entscheidung (vgl. zu diesen Begründungsanforderungen BFH-Beschlüsse vom 17. August 2007 VIII B 36/06, BFH/NV 2007, 2293 ; vom 20. Februar 2008 VIII B 83/07, BFH/NV 2008, 978 , und vom 20. Februar 2008 VIII B 103/07, BFH/NV 2008, 980 ). Die vom Kläger angeführten EuGH-Urteile (oben 2.b bb) betreffen andere Sachverhalte und Rechtsfragen.

4.

Mit den Einwendungen gegen die Richtigkeit der Vorentscheidung einschließlich der Tatsachen- und Beweiswürdigung macht der Kläger keine Verfahrensmängel, sondern Verstöße gegen materielles Recht und somit keinen Grund für die Zulassung der Revision geltend (BFH-Beschlüsse vom 2. Oktober 2007 IX B 24/07, BFH/NV 2008, 92 ; vom 8. Oktober 2007 III B 55/06, BFH/NV 2008, 95 ; vom 30. Oktober 2007 VIII B 153/06, BFH/NV 2008, 389 , und vom 18. Dezember 2007 XI B 16/07, BFH/NV 2008, 595 ). Das prozessuale Rechtsinstitut der Nichtzulassungsbeschwerde dient nicht dazu, allgemein die Richtigkeit finanzgerichtlicher Urteile zu gewährleisten (BFH-Beschlüsse vom 7. Dezember 2007 VIII B 68/07 und VIII B 110/07, BFH/NV 2008, 590 und 613; in BFH/NV 2008, 980 , und in BFH/NV 2009, 183 ).

5.

Die Schriftsätze des Klägers vom 24. Oktober 2008, 26. Januar 2009 und 16. Februar 2009 können schon deshalb nicht zur Zulassung der Revision führen, weil sie erst nach Ablauf der gemäß § 116 Abs. 3 Satz 4 FGO antragsgemäß bis 14. August 2008 verlängerten Frist für die Begründung der Beschwerde eingegangen sind (BFH-Beschlüsse vom 19. Januar 2007 VII B 142/06, BFH/NV 2007, 873 , und vom 24. April 2007 X B 169/06, BFH/NV 2007, 1504 ).

Vorinstanz: FG Thüringen, III - 160/05 vom 16.04.2008,
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BFH - Beschluss vom 14.04.2009 (II B 92/08) - DRsp Nr. 2009/15242

2009