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BFH, Beschluss vom 23.01.2008 - Aktenzeichen VII B 169/07

DRsp Nr. 2008/6103

Gründe:

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) wurde für das Jahr 2002 zur Einkommensteuer veranlagt. Aufgrund der Veranlagung (Steuerbescheid vom 17. November 2004) ergab sich zugunsten des Klägers ein Erstattungsanspruch hinsichtlich der einbehaltenen Lohnsteuer sowie des Solidaritätszuschlags, den er bereits zuvor an einen Zessionar in voller Höhe abgetreten hatte; die Abtretungsanzeige war beim Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) am 19. Oktober 2004 eingegangen.

Mit Bescheid vom 19. Oktober 2004 nahm das im selben Bundesland wie das FA gelegene Finanzamt M den Kläger als Geschäftsführer einer GmbH wegen rückständiger Umsatzsteuer in Haftung und forderte diesen auf, den Betrag bis spätestens 22. November 2004 zu begleichen. Mit dieser Forderung erklärte das FA durch Schreiben vom 26. Januar 2005 gegenüber dem Zessionar die Aufrechnung gegen die genannte Erstattungsforderung und erließ, nachdem der Kläger die Wirksamkeit der Aufrechnung bestritten hatte, einen Abrechnungsbescheid, in dem das Erlöschen des Erstattungsanspruchs durch Aufrechnung festgestellt wurde.

Die hiergegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) ab. Das FG urteilte, dass der vom Kläger abgetretene Erstattungsanspruch durch die vom FA gegenüber dem Zessionar erklärte Aufrechnung mit dem Haftungsanspruch für Umsatzsteuer erloschen sei. Nach § 226 Abs. 1 der Abgabenordnung ( AO ) seien für die Aufrechnung mit und gegen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis die Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs ( BGB ) entsprechend anzuwenden. Bei im Übrigen unstreitiger Aufrechnungslage scheitere die Aufrechnung im Streitfall nicht an der Ausnahmevorschrift des § 406 BGB . Danach sei eine Aufrechnung ausgeschlossen, wenn die Gegenforderung erst nach Erlangung der Kenntnis von der Abtretung und später als die abgetretene Forderung fällig werde. Im Streitfall sei der Haftungsanspruch am 22. November 2004 und damit nicht später als der Erstattungsanspruch fällig geworden. Die Fälligkeit des Erstattungsanspruchs hänge von der Bekanntgabe des ihn festsetzenden Steuerbescheids ab. Der Bekanntgabezeitpunkt für diesen durch die Post übermittelten Verwaltungsakt ergebe sich aus § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO , wonach die Bekanntgabe am dritten Tag nach Aufgabe zur Post vermutet werde. Der Drei-Tages-Zeitraum des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO verlängere sich allerdings nach der geänderten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) in seinem Urteil vom 14. Oktober 2003 IX R 68/98 (BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898) auf den nächsten Werktag, wenn das Fristende auf einen Sonnabend, Sonntag oder gesetzlichen Feiertag falle. Aus diesem Grund sei der Erstattungsanspruch aus der Einkommensteuerfestsetzung vom 17. November 2004 (Mittwoch) erst am 22. November 2004 (Montag) und damit zum gleichen Zeitpunkt wie der Haftungsanspruch fällig geworden.

Hiergegen richtet sich die Nichtzulassungsbeschwerde des Klägers, die er auf den Zulassungsgrund der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --) stützt.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage, ob bei der Bestimmung des Fälligkeitszeitpunktes eines Einkommensteuererstattungsanspruchs auch in entsprechender Weise gemäß Urteil des BFH in BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898 die Fristvorschrift des § 108 Abs. 3 AO auf den Drei-Tages-Zeitraum des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO anwendbar ist, ist nicht klärungsbedürftig und daher nicht grundsätzlich bedeutsam (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO ).

1. Der Zulassungsgrund des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO setzt u.a. voraus, dass die Rechtsfrage im angestrebten Revisionsverfahren geklärt werden kann und auch klärungsbedürftig ist (BFH-Beschlüsse vom 12. Dezember 2001 III B 103/01, BFH/NV 2002, 652 , und vom 13. August 2007 VII B 345/06, BFH/NV 2008, 23 ). An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es, wenn die Rechtslage gesetzlich klar geregelt ist oder auf den Sachverhalt durch die Rechtsprechung geklärte Rechtsgrundsätze anzuwenden und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine erneute höchstrichterliche Prüfung und Entscheidung der Frage geboten erscheinen lassen (Senatsbeschluss vom 22. Oktober 2002 VII B 306/01, BFH/NV 2003, 208 ). So liegt der Fall hier.

Nach nunmehr ständiger Rechtsprechung des BFH verlängert sich der Drei-Tages-Zeitraum zwischen der Aufgabe eines Verwaltungsaktes zur Post und seiner kraft Gesetzes vermuteten Bekanntgabe bis zum nächstfolgenden Werktag, wenn sein Ende auf einen Sonntag, gesetzlichen Feiertag oder Sonnabend fällt. Der Drei-Tages-Zeitraum des § 122 Abs. 2 Nr. 1 FGO ist eine "Frist" i.S. des § 108 Abs. 3 AO , weil es sich um einen abgegrenzten, durch das Gesetz bestimmten Zeitraum handelt, der mit einem bestimmten Ereignis beginnt und am dritten Tag danach mit dem fingierten Zugang des Verwaltungsaktes endet (vgl. Vorlagebeschluss an den Großen Senat des BFH vom 17. September 2002 IX R 68/98, BFHE 199, 493 , BStBl II 2003, 2 ; BFH-Beschluss vom 23. September 2003 IX R 68/98, BFHE 202, 431, BStBl II 2003, 875, über die Aufhebung des Vorlagebeschlusses, sowie BFH-Urteil in BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898). Der beschließende Senat hat sich dieser Rechtsprechung angeschlossen (vgl. Senatsurteile vom 11. März 2004 VII R 13/03, BFH/NV 2004, 1065 , und vom 25. Mai 2004 VII R 8/03, BFH/NV 2004, 1498 ).

2. Soweit der Kläger vorbringt, die Anwendung des § 108 Abs. 3 AO auf den Drei-Tages-Zeitraum des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO sei zweifelhaft, wenn mit der Bekanntgabe eines Verwaltungsaktes zugleich die Fälligkeit eines Steuererstattungsanspruchs bestimmt werde, genügt dies nicht, um einen weiteren Klärungsbedarf erkennen zu lassen. Der BFH stützt sich bei der Begründung der genannten Entscheidungen nicht darauf, dass der unter Zugrundelegung des § 108 Abs. 3 AO ermittelte Bekanntgabezeitpunkt des Verwaltungsaktes der Bestimmung einer Rechtsmittelfrist dient. Das Gericht hat vielmehr allgemein und unabhängig von den an die Bekanntgabefiktion des Verwaltungsaktes geknüpften Rechtsfolgen entschieden, dass es sich bei der Frist des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO um eine solche i.S. des § 108 Abs. 3 AO handelt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898). Dabei ist die Vorschrift des § 108 Abs. 3 AO als lex specialis zu § 193 BGB sowohl auf "eigentliche" als auch auf "uneigentliche" Fristen (wie z.B. § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO ), die nicht von der Vornahme einer Handlung abhängen, anzuwenden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898). Daher kann nicht zweifelhaft sein, dass § 108 Abs. 3 AO im Rahmen der Bekanntgabefiktion des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO auch dann heranzuziehen ist, wenn an die Bekanntgabe des Verwaltungsaktes nicht nur der Lauf einer Rechtsmittelfrist, sondern auch die Bestimmung der Fälligkeit eines Steuererstattungsanspruchs geknüpft ist.

Im Übrigen hat der BFH bereits mit Urteil vom 13. Dezember 2000 X R 96/98 (BFHE 193, 512 , BStBl II 2001, 274 ) entschieden, dass es rechtlich nicht möglich ist, abweichend von § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO auf den tatsächlich früheren Zugang des Verwaltungsaktes --das wäre im Streitfall der 18. November 2004 (Zugang beim Prozessbevollmächtigten des Klägers)-- entsprechend § 130 Abs. 1 BGB zurückzugreifen, wenn die Bekanntgabe des Verwaltungsaktes zugleich materiell-rechtliche Folgen auslöst (dort: Ende des Zinslaufs nach § 233a AO ). Der X. Senat des BFH hat dazu ausgeführt: "Die Zugangsfiktion in § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977 hat nicht ausschließlich verfahrensrechtliche Bedeutung. Sie ist auch zu beachten, wenn an den Zeitpunkt der Bekanntgabe materiell-rechtliche Folgen --wie z.B. für die Fälligkeit des Steuer- oder Erstattungsanspruchs in § 220 Abs. 2 AO 1977 , § 36 Abs. 4 Sätze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes ( EStG )-- geknüpft sind. ... Angesichts der Stellung des § 122 AO 1977 im Dritten Teil des Gesetzes 'Allgemeine Verfahrensvorschriften', Zweiter Abschnitt 'Verwaltungsakte' beansprucht die Norm allgemeine Gültigkeit. Soll bei Anwendung einer Vorschrift, welche die 'Bekanntgabe' als Tatbestandsmerkmal enthält, § 122 AO 1977 nicht gelten, müssen besondere Gründe vorliegen. Hinsichtlich der Wirksamkeit von Steuerverwaltungsakten sind solche nicht ersichtlich. Vielmehr kommt gerade hier der Regelung des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977 ganz erhebliche praktische Bedeutung zu, da Streitigkeiten über den genauen Zeitpunkt des Posteingangs verhindert werden. Der Vorschrift ist somit eine beachtliche Entlastungsfunktion beizumessen, die sich sowohl zugunsten als auch zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirken kann." Dem ist nichts hinzuzufügen.

Vorinstanz: FG München, vom 31.07.2007 - Vorinstanzaktenzeichen 13 K 408/06
Fundstellen
BFH/NV 2008, 738
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BFH - Beschluss vom 23.01.2008 (VII B 169/07) - DRsp Nr. 2008/6103

2008