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BFH, Beschluss vom 01.04.2008 - Aktenzeichen X B 103/07

DRsp Nr. 2008/12216

Gründe:

Die Beschwerde ist unzulässig.

Die Beschwerdebegründung der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) entspricht nicht den Darlegungserfordernissen des § 116 Abs. 3 Satz 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ( FGO ).

1. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfordert eine ordnungsgemäße Begründung i.S. von § 116 Abs. 3 FGO , dass sich der Beschwerdeführer mit den Gründen der Vorentscheidung auseinandersetzt. Die Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde muss aus sich heraus erkennen lassen, dass der Beschwerdeführer anhand der Gründe des finanzgerichtlichen Urteils sein bisheriges Vorbringen überprüft hat (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 6. Oktober 1982 I R 71/82, BFHE 136, 521 , BStBl II 1983, 48 ). Sie muss auf den zur Entscheidung stehenden Fall zugeschnitten sein. Die Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde muss erkennen lassen, welche Gründe tatsächlicher oder rechtlicher Art nach Ansicht des Beschwerdeführers das angefochtene Urteil als unrichtig erscheinen lassen und welche Gesichtspunkte dem entgegengestellt werden (BFH-Entscheidungen vom 16. Oktober 1984 IX R 177/83, BFHE 143, 196, BStBl II 1985, 470 ; vom 8. Mai 1985 I R 108/81, BFHE 144, 40 , BStBl II 1985, 523).

Eine Verweisung auf die Begründung in einem anderen Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren ist deshalb grundsätzlich nicht ausreichend, denn die Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde muss aus sich selbst heraus erkennen lassen, dass der Beschwerdeführer sich mit der angegriffenen Entscheidung auseinandergesetzt hat. Ausnahmsweise reicht aus, dass eine Abschrift des in Bezug genommenen Schriftsatzes eingereicht und ausdrücklich zum Gegenstand des Vortrags gemacht wird (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschlüsse vom 28. April 1987 VIII R 307/81, BFH/NV 1987, 793, und vom 30. Juni 1987 VIII R 104/83, BFH/NV 1988, 306, jeweils m.w.N.). Im vorliegenden Fall hat die Klägerin in der Begründung ihrer Nichtzulassungsbeschwerde zwar ausdrücklich auf das Vorbringen in den Verfahren X B 92/07 und X B 132/07 Bezug genommen, jedoch keine Abschrift der in jenen Rechtssachen eingereichten Schriftsätze beigefügt.

Der verbleibende Inhalt der Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde genügt für sich allein den oben beschriebenen Anforderungen an eine ordnungsgemäße Beschwerdebegründung nicht.

2. Die gerügten Unrichtigkeiten im Tatbestand des finanzgerichtlichen Urteils sind nicht im Rechtsmittelverfahren beim BFH, sondern nur mit einem fristgebundenen Antrag auf Tatbestandsberichtigung beim Finanzgericht --FG-- (§ 108 FGO ) geltend zu machen (Senatsbeschluss vom 18. Juli 2006 X B 206/05, BFH/NV 2006, 1877 ).

3. Die Klägerin legt einen Verstoß des FG gegen die Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO ) nicht in der gebotenen Weise dar. Die Rügen, das FG habe den entscheidungserheblichen Sachverhalt durch Nichterhebung angebotener Zeugenvernehmungen, Sachverständigengutachten und Übernahme der Feststellungen des Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt --FA--) ohne eigene Ermittlungsmaßnahmen nicht hinreichend aufgeklärt, sind nicht schlüssig vorgetragen worden.

a) Die formgerechte Rüge mangelnder Sachaufklärung durch Nichterhebung angebotener Beweise setzt voraus, dass der Beschwerdeführer die ermittlungsbedürftigen Tatsachen (Beweisthemen), die angebotenen Beweismittel, die genauen Fundstellen (Schriftsatz oder Terminsprotokoll, in denen die Beweismittel benannt worden sind, die das FG nicht erhoben hat), das voraussichtliche Ergebnis der Beweisaufnahme, inwieweit das Urteil des FG aufgrund dessen sachlich-rechtlicher Auffassung auf der unterbliebenen Beweisaufnahme beruhen kann, darlegt und ausführt, dass --sofern die Voraussetzungen des § 295 der Zivilprozessordnung ( ZPO ) gegeben sind-- bei nächster sich bietender Gelegenheit die Nichterhebung der Beweise gerügt worden ist oder dass die Absicht des FG, die angebotenen Beweise nicht zu erheben, nicht rechtzeitig erkennbar war, um dies noch vor dem FG rügen zu können (Senatsbeschluss vom 17. Februar 2004 X B 142/03, nicht veröffentlicht --n.v.--).

b) Diesen Erfordernissen genügt die Beschwerdebegründung nicht.

Mit dem Vorbringen, das FG habe die angebotenen Zeugen nicht vernommen, legt die Klägerin --abgesehen von den nachstehend erörterten Zeugen-- den von ihr behaupteten Verfahrensfehler der Verletzung der Sachaufklärungspflicht nicht in der gebotenen Weise dar. Ihre Beschwerdebegründung erschöpft sich in der Feststellung, das FG habe von 18 benannten Zeugen nur drei Zeugen vernommen. Die rechtskundig vertretene Klägerin legt zudem nicht dar, die unterbliebenen Zeugenvernehmungen rechtzeitig gerügt zu haben. Umstände, die darauf hindeuten, dass die Klägerin an einer rechtzeitigen Rüge vor dem FG gehindert war, wurden ebenfalls nicht dargelegt.

Zu den unterbliebenen Vernehmungen der Zeugen A, B und C, deren Vernehmung in der mündlichen Verhandlung vom 3. Mai 2007 wiederholend beantragt wurde, fehlen jedenfalls Ausführungen, welches Ergebnis diese Beweisaufnahmen hätten haben können und inwieweit das Urteil des FG auf den unterbliebenen Beweisaufnahmen beruht. So wird zur Vernehmung des Zeugen A nur dargelegt, dieser habe in seiner Aussage im Strafprozess den Sachvortrag der Klägerin bestätigt. Zur beantragten Vernehmung der Zeugen B und C erklärt die Klägerin, es sei unklar, wer den Fahndungsbericht vom 21. Juli 1999 erstellt habe. Dieses Vorbringen reicht für die substantiierte Darlegung des Beweisthemas sowie der Darstellung des erwarteten Ergebnisses der Beweisaufnahme nicht aus.

c) Aufgrund dieser Mängel der Beschwerdebegründung führt auch die weitere Rüge, das FG habe seine Fürsorge- und Hinweispflichten (§ 76 Abs. 2 FGO ) verletzt, indem es der --rechtskundig vertretenen-- Klägerin keine Gelegenheit und Hilfe zur substantiierten Formulierung ihrer Beweisanträge für deren Zeugenangebote gewährt habe, nicht zur Revisionszulassung. Die Rüge, das FG habe seine Hinweispflicht verletzt, erfordert die substantiierte Darlegung, was ohne eine solche Rechtsverletzung --im Streitfall von den jeweiligen Zeugen-- noch Entscheidungserhebliches vorgetragen worden wäre (BFH-Beschluss vom 10. Oktober 2007 IV B 130/06, IV B 131/06, BFH/NV 2008, 233 ). Dieser Vortrag fehlt.

d) Mit dem Einwand, das FG habe das von ihr beantragte Sachverständigengutachten nicht erhoben, hat die Klägerin einen Verstoß des FG gegen die Sachaufklärungspflicht nicht schlüssig dargelegt. Sie rügt im Kern einen Rechtsfehler des FG.

Die Klägerin hat im FG-Verfahren beantragt, ein Sachverständigengutachten zu der Frage einzuholen, ob die Bargeldverkehrsrechnung im Streitfall unter Einbeziehung mehrerer Betriebe durchgeführt werden durfte. Hierin liegt die Rüge einer falschen Rechtsanwendung der gewählten Schätzungsmethode durch das FG, nicht aber eines Verstoßes des FG gegen die Sachaufklärungspflicht. Denn die Frage, unter welchen Voraussetzungen eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zulässig ist, erfordert ebenso wie die Bestimmung der maßgeblichen Schätzungskriterien eine rechtliche Beurteilung, die in erster Linie dem FG obliegt und weder regelmäßig noch in bestimmten Einzelfällen durch ein Sachverständigengutachten vorbereitet werden muss (Senatsbeschlüsse vom 27. Februar 2007 X B 7/06, BFH/NV 2007, 1167 ; vom 1. September 2004 X B 162/03, BFH/NV 2005, 224 ). Die Rüge der falschen Rechtsanwendung und tatsächlichen Würdigung des Streitfalles durch das FG im Rahmen einer Schätzung ist aber im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren grundsätzlich unbeachtlich (vgl. Senatsbeschluss vom 17. Februar 2004 X B 142/03, n.v.).

e) Schließlich führt die weitere Rüge der Klägerin, das FG habe die Feststellungen des FA aus dem Fahndungsbericht, --insbesondere die Annahme, die Klägerin habe ihren Imbissbetrieb fortgeführt--, ohne eigene Ermittlungen übernommen, nicht zur Zulassung der Revision. In der damit sinngemäß erhobenen Rüge der fehlerhaften Beweiswürdigung durch das FG liegt kein Verfahrensfehler, sondern ein Angriff auf die materiell-rechtliche Auffassung des FG. Diese rechtfertigt nicht die Zulassung der Revision (s. hierzu z.B. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung , 6. Aufl., § 115 Rz 76 und 82, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Das Gleiche gilt für das Vorbringen der Klägerin, das Gericht habe die Aussagen der Zeugen D, E und F nicht richtig gewürdigt.

4. Sollten die Ausführungen der Klägerin über die Voreingenommenheit der Richter des FG und der Verhinderung der Sachverhaltsaufklärung durch das FG als (erneute) Rüge der Befangenheit bzw. der Ablehnung ihres früheren Befangenheitsantrags zu verstehen sein, wären die Einwände unbeachtlich bzw. erfüllten nicht die Anforderungen an die Darlegung eines Verfahrensmangels. Der im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren wiederholte Einwand, die Berufsrichter des erkennenden Senats beim FG seien befangen gewesen, ist unbeachtlich. Ein Ablehnungsgesuch (§ 51 Abs. 1 FGO i.V.m. § 44 Abs. 1 ZPO ) durch einen Beteiligten --im Streitfall die Klägerin-- ist grundsätzlich nur bis zur Beendigung der Instanz, also im Streitfall bis zur Beendigung des Verfahrens vor dem FG zulässig, da dem Antrag mangels Auswirkung auf die Sachentscheidung sonst das Rechtsschutzbedürfnis fehlt (Senatsbeschluss vom 18. Mai 2005 X B 107/04, BFH/NV 2005, 1617 ; Gräber/Stapperfend, aaO., § 51 Rz 29).

5. Die gerügte Verletzung des rechtlichen Gehörs (§ 119 Nr. 3 FGO ) wegen einer Überraschungsentscheidung des FG wird nicht hinreichend dargelegt.

a) Das FG trifft eine Überraschungsentscheidung und verstößt damit gegen Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes, §§ 76 und 96 FGO , wenn es seine Entscheidung auf einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen oder tatsächlichen Gesichtspunkt stützt und damit dem Rechtsstreit eine Wendung gibt, mit der auch ein gewissenhafter und kundiger Prozessbeteiligter selbst unter Berücksichtigung der Vielzahl vertretbarer Rechtsauffassungen nach dem bisherigen Verlauf des Verfahrens nicht zu rechnen brauchte (Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 29. Mai 1991 1 BvR 1383/90, BVerfGE 84, 188 , sowie des BFH vom 15. März 2002 X B 175/01, BFH/NV 2002, 944 ; vom 2. April 2002 X B 56/01, BFH/NV 2002, 947 , und vom 11. Januar 2007 XI B 22/06, BFH/NV 2007, 909, m.w.N.). Die schlüssige Rüge der Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör durch Erlass einer Überraschungsentscheidung erfordert substantiierte Darlegungen dazu, was der Beschwerdeführer bei ausreichender Gewährung rechtlichen Gehörs noch vorgetragen hätte und inwiefern dieses Vorbringen möglicherweise zu einer anderen Entscheidung des Gerichts hätte führen können (Senatsbeschluss vom 31. Juli 2007 X B 36/07, n.v.).

b) Der Verfahrensmangel wird nicht schlüssig dargelegt. Das gerügte Verhalten des FG kann schon dem Grunde nach keine Überraschungsentscheidung begründen. Die Klägerin macht im Wesentlichen geltend, das FG habe in der mündlichen Verhandlung vom 14. Dezember 2006 einen Einigungsvorschlag unterbreitet, nach dessen Inhalt ihr im Streitjahr und den anderen geprüften Veranlagungszeiträumen deutlich niedrigere Einkünfte hinzugeschätzt werden sollten. Sie habe auf die dem Einigungsvorschlag zugrunde liegende tatsächliche und rechtliche Würdigung des FG im Rahmen der Schätzung vertraut und nicht erkennen können, dass das FG im Urteil die Zeugenaussagen anders würdigen, zu ihrem Nachteil neu schätzen und keinen weiteren Einigungsvorschlag machen werde. Hierin liegt aber keine Überraschungsentscheidung. Die Zurechnung der Einkünfte und die Schätzungsgrundlagen aus den Verkaufsstellen und dem Imbissstand waren Gegenstand der Zeugenvernehmungen und somit zentrale Gesichtspunkte der mündlichen Verhandlungen vom 29. März 2007 und 3. Mai 2007. Dass das FG die Aussage der Zeugen anders würdigte als von der Klägerin erwartet und es nach der Beweisaufnahme keinen Hinweis auf seine spätere Beweiswürdigung und das Schätzungsergebnis gegeben hat, verstößt nicht gegen das Verfahrensgrundrecht des rechtlichen Gehörs. Das FG ist hieraus weder zu einem Rechtsgespräch, noch zu einem Hinweis auf seine Rechtsauffassung in dem Sinne verpflichtet, dass es die maßgebenden tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkte mit den Beteiligten vorher umfassend und im Einzelnen zu erörtern oder ihnen die einzelnen für die Entscheidung erheblichen Gesichtspunkte, Schlussfolgerungen oder das Ergebnis seiner Gesamtwürdigung im Voraus anzudeuten oder mitzuteilen hätte (Senatsbeschluss vom 23. August 2007, X B 183/07, BFH/NV 2007, 2320 ). Es musste sich der Klägerin auch ohne Hinweis des FG geradezu aufdrängen, dass das FG den Einigungsvorschlag aus Gründen der Prozessökonomie vor der Beweisaufnahme und somit gerade zu einem Zeitpunkt gemacht hat, in dem die entscheidungserheblichen Tatsachen noch nicht festgestellt waren. Nach Ablehnung des Einigungsvorschlags durch die Beteiligten hat das FG die Beweisaufnahmen in den mündlichen Verhandlungen vom 29. März 2007 und 3. Mai 2007 durchgeführt. Es lag auf der Hand, dass es nunmehr in die Sachverhaltsaufklärung eintreten und auf der Grundlage des festgestellten Sachverhalts entscheiden werde.

Welchen weiteren Vortrag die Klägerin noch hätte bringen wollen und welchen Einfluss dieser Vortrag auf die tatsächliche und rechtliche Würdigung des FG hätte haben können, wird zudem von ihr nicht ausgeführt.

6. Die von der Klägerin gegen die Schätzung des FG erhobenen Einwände vermögen die Zulassung der Revision nicht zu begründen. Sie legt einen erheblichen Rechtsanwendungsfehler des FG bei der Schätzung des Gewinns, der gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO zur Zulassung der Revision führen könnte (Senatsbeschlüsse vom 24. Oktober 2007 X B 126/07, n.v.; vom 16. Januar 2007 X B 38/06, BFH/NV 2007, 757 ), nicht hinreichend dar.

a) Die Rüge der falschen Rechtsanwendung und tatsächlichen Würdigung des Streitfalles durch das FG im Rahmen einer Schätzung ist im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren grundsätzlich unbeachtlich (Senatsbeschluss vom 17. Februar 2004 X B 142/03, n.v.). Dies gilt insbesondere für Einwände gegen die Richtigkeit von Steuerschätzungen (Verstöße gegen anerkannte Schätzungsgrundsätze, Denkgesetze und Erfahrungssätze sowie materielle Rechtsfehler, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 31. Juli 2007 X B 36/07, n.v.). Ein zur Zulassung der Revision berechtigender erheblicher Rechtsanwendungsfehler aufgrund objektiver Willkür kann aber in Fällen bejaht werden, in denen das Schätzungsergebnis des FG wirtschaftlich unmöglich und damit schlechthin unvertretbar ist (Gräber/Ruban, aaO., § 115 Rz 69, m.w.N.). Ein Verstoß gegen Denkgesetze führt bei Schätzungen erst zur Zulassung der Revision wegen willkürlich falscher Rechtsanwendung, wenn sich das Ergebnis der Schätzung als offensichtlich realitätsfremd darstellt (Gräber/Ruban, aaO., § 115 Rz 69, m.w.N.). Das Vorliegen dieser besonderen Umstände ist in der Beschwerdeschrift darzulegen (Senatsbeschluss vom 9. August 2007 X B 218/06, BFH/NV 2007, 2273 ).

b) Dies ist nicht geschehen. Die Klägerin legt nicht in der erforderlichen Weise dar, dass das Schätzungsergebnis des FG willkürlich und realitätsfremd ist.

Die Klägerin wendet sich gegen die Richtigkeit der Schätzung und behauptet eine falsche Rechtsanwendung des FG. Es wird von ihr aber kein erheblicher Rechtsanwendungsfehler des FG nach den vorgenannten Maßstäben dargelegt. Ihre Ausführungen erschöpfen sich nach Art einer Revisionsbegründung in kritischen Äußerungen darüber, dass und warum die vom FG vorgenommene rechtliche Beurteilung und tatsächliche Würdigung des Streitfalles unrichtig sein soll. Es fehlen substantiierte Ausführungen dazu, warum die auf allen Ebenen der Schätzung gerügten Rechtsfehler und die behauptete fehlerhafte Beweiswürdigung des FG im Streitjahr zu einem willkürlichen und realitätsfremden Schätzungsergebnis geführt haben sollen. Das FG hielt im Streitjahr Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebebtrieb in ihrem Einzelunternehmen in Höhe von ... DM für schlüssig und wirtschaftlich möglich. Die hiergegen vorgebrachten Einwände, das FG habe die Bargeldverkehrsrechnung unter Vermischung mehrerer Betriebe und der schätzweisen Aufteilung der Einkünfte auf diese Betriebe methodisch falsch angewendet sowie trotz fehlender Verkaufswägen ohne die Berücksichtigung von Wareneinkäufen bei der Klägerin Einkünfte hinzugeschätzt, vermögen weder für sich betrachtet noch in ihrer Gesamtheit zu begründen, dass das Schätzungsergebnis willkürlich und realitätsfremd sein soll. Im Übrigen widersprechen die Ausführungen der Klägerin der im Tatbestand des FG-Urteils getroffenen Feststellung, das FA habe bei der geänderten Steuerfestsetzung in der Einspruchsentscheidung geschätzte Betriebsausgaben für Wareneinkäufe der Klägerin angesetzt.

7. Die von der Klägerin angeführten Zulassungsgründe der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache sowie der Rechtsfortbildung sind ebenfalls nicht in der gebotenen Weise dargelegt worden.

Wird die Nichtzulassungsbeschwerde auf diese Zulassungsgründe gestützt, muss der Beschwerdeführer eine für die Beurteilung des Streitfalles maßgebliche Rechtsfrage herausarbeiten, die das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Er muss dabei darlegen, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Beantwortung der Rechtsfrage zweifelhaft ist, wobei er sich mit den in der Literatur und Rechtsprechung vertretenen Auffassungen auseinandersetzen muss (Gräber/Ruban, aaO., § 116 Rz 32, m.w.N.). Dies ist nicht geschehen. Die Klägerin greift in der Beschwerdebegründung die Rechtsanwendung des FG mit zahlreichen Argumenten an und formuliert Rechtsfragen im Zusammenhang mit der Bargeldverkehrsrechnung, die aus ihrer Sicht von grundsätzlicher Bedeutung sind. Ausführungen dazu, warum diese Rechtsfragen angesichts der Rechtslage klärungsbedürftig sein sollen, fehlen. Das Gleiche gilt für ihr Vorbringen, dass es eines Richterspruchs des BFH bedürfe, "ob in unserem Jahrhundert noch die Sippenhaftung gegeben ist, mit den sich aus dem Urteil ergebenden Folgerungen". Hiermit rügt sie, dass das FG unter Bezugnahme auf dem Gericht vorliegende Akten den Gewerbebetrieb "Imbisswaren" ihr --und nicht ihrem Ehemann-- zugerechnet hat. Diese Zurechnung stellt jedoch keine die Allgemeinheit interessierende Rechtsfrage dar.

Vorinstanz: FG Baden-Württemberg, vom 03.05.2007 - Vorinstanzaktenzeichen 10 K 213/03
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BFH - Beschluss vom 01.04.2008 (X B 103/07) - DRsp Nr. 2008/12216

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