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BFH, Beschluss vom 09.07.2008 - Aktenzeichen V S 10/08

DRsp Nr. 2008/17691

Gründe:

I. Der Kläger, Revisionskläger und Rügeführer (Kläger) ist Steuerberater.

Er war im Streitjahr 1995 als vom Nachlassgericht bestellter Testamentsvollstrecker entgeltlich in zwei Fällen tätig, in denen die Erben ihren Wohnsitz in den Vereinigten Staaten von Amerika hatten.

Ferner führte der Kläger entgeltliche Leistungen als Nachlasspfleger in drei Fällen aus, in denen die Erben in der Ukraine, den Vereinigten Staaten von Amerika und Jugoslawien wohnten. Dem Kläger wurde dabei jeweils vom Nachlassgericht auch die Ermittlung der Erben übertragen.

Streitig ist, ob diese Umsätze des Klägers im Inland steuerbar sind. Der Kläger ist der Auffassung, die Leistungen habe er nach § 3a Abs. 3 i.V.m. Abs. 4 Nr. 3, 5 des Umsatzsteuergesetzes ( UStG ) 1993 und Art. 9 Abs. 2 Buchst. e 3. Gedankenstrich der im Streitjahr geltenden Fassung der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) an den ausländischen Wohnsitzen der Erben ausgeführt.

Die Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte keinen Erfolg.

Auf eine Beschwerde des Klägers beantragte die Kommission der Europäischen Gemeinschaften (Kommission) im Rahmen einer Vertragsverletzungsklage gegen die Bundesrepublik Deutschland --Bundesrepublik-- (Art. 226 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft --EG--) beim Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) festzustellen, dass die Bundesrepublik dadurch gegen ihre Verpflichtungen aus Art. 9 Abs. 2 Buchst. e der Richtlinie 77/388/EWG verstoßen hat, dass sich nach deutschem Recht der Ort der Dienstleistungen eines Testamentsvollstreckers nicht nach dieser Vorschrift bestimmt, wenn die Dienstleistungen an außerhalb der Europäischen Gemeinschaft ansässige Empfänger oder an innerhalb der Gemeinschaft, jedoch außerhalb des Staates des Dienstleistenden ansässige Steuerpflichtige erbracht werden.

Der Bundesfinanzhof (BFH) ließ die Revision auf eine Nichtzulassungsbeschwerde des Klägers zu (Beschluss vom 20. Oktober 2004 V B 178/04, nicht veröffentlicht).

Mit Urteil vom 6. Dezember 2007 Rs. C-401/06, Kommission/Bundesrepublik Deutschland (Internationales Steuerrecht --IStR-- 2008, 27, BFH/NV Beilage 2008, 142) wies der EuGH die Klage der Kommission ab.

Der BFH wies die Revision des Klägers als unbegründet zurück (Urteil vom 3. April 2008 V R 62/05, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2008, 1230).

Mit seiner Anhörungsrüge (§ 133a der Finanzgerichtsordnung -- FGO --) wendet sich der Kläger gegen die "willkürlichen Feststellungen bzw. Antragszurückweisungen" in diesem Urteil.

II. Die Anhörungsrüge hat keinen Erfolg.

1. Nach § 133a Abs. 1 FGO ist auf die Rüge eines durch eine gerichtliche Entscheidung beschwerten Beteiligten das Verfahren fortzuführen, wenn ein Rechtsbehelf gegen die Entscheidung nicht gegeben ist und das Gericht den Anspruch dieses Beteiligten auf rechtliches Gehör in entscheidungserheblicher Weise verletzt hat. Die Rüge muss das Vorliegen der genannten Voraussetzungen darlegen (§ 133a Abs. 2 Satz 6 FGO ).

Der Anspruch auf Gewährung rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes -- GG -- und § 96 Abs. 2 FGO ) verlangt von dem erkennenden Gericht vornehmlich, dass es die Beteiligten über den Verfahrensstoff informiert, ihnen Gelegenheit zur Äußerung gibt, ihre Ausführungen sowie Anträge zur Kenntnis nimmt und bei seiner Entscheidung in Erwägung zieht (vgl. BFH-Beschlüsse vom 17. Mai 2005 VII S 17/05, BFH/NV 2005, 1614; vom 27. Dezember 2006 V S 24/06, BFH/NV 2007, 1667 ; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung , 6. Aufl., § 96 Rz 30; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 96 FGO Rz 217; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung , Finanzgerichtsordnung , § 96 FGO Rz 111, jeweils m.w.N.).

2. Der Anspruch des Klägers auf Gewährung rechtlichen Gehörs ist durch das Urteil in DStR 2008, 1230 nicht verletzt worden.

a) Der Kläger ist der Ansicht, die vom EuGH in seinem Urteil in IStR 2008, 27, BFH/NV Beilage 2008, 142 und vom BFH im Urteil in DStR 2008, 1230 auf S. 13 unter II.2. c) vertretene Auffassung, dass der Testamentsvollstrecker den Erben gegenüber "neutral" bleibe, sei unzutreffend. Vielmehr befinde sich der Testamentsvollstrecker "gegenüber den Erben grundsätzlich immer in einem Spannungsverhältnis". In "den Ländern wie Frankreich, den Niederlanden und Belgien" würden die Leistungen als Testamentsvollstrecker als "Katalogleistungen" des Art. 9 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG angesehen. Ferner ist der Kläger der Auffassung, die Tätigkeit eines Testamentsvollstreckers sei einem Anwalt ähnlich, der mit "postmortaler Generalvollmacht" den Nachlass abwickle. Letzterer vertrete "--unstreitig-- berufstypisch die Interessen der Erben", so dass sich der Leistungsort am Wohnsitz der Erben befinde.

Der Kläger trägt zudem vor, der Senat habe ohne Begründung auf S. 13 seines Urteils in DStR 2008, 1230, unter II.3. a) ausgeführt, Hauptaufgabe des Nachlasspflegers sei die Sicherung und Erhaltung des Nachlasses. "Der Verweis" des Senats auf § 1960 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches sei "weder zutreffend noch ausreichend". Die herrschende Auffassung gehe vielmehr davon aus, "dass die Erbenermittlung neben der Sicherung und Verwaltung des Nachlasses zum Hauptaufgabengebiet" des Nachlasspflegers gehöre. Würde ein Nachlassgericht entweder einen Erbenermittler beauftragen oder zum Pfleger ernennen und ihm dabei die Erbensuche übertragen, so "dürfte unstreitig sein", dass sich der Leistungsort in diesen Fällen nach dem Wohnort des Erben bestimme. Demnach seien "auch die Vergütungen, des Anwalts/Steuerberaters" als Nachlasspfleger "(mit Aufgabengebiet der Vermögenssicherung und Erbenermittlung) zumindest hälftig als im Drittlandsgebiet erbracht anzusehen". Auch die Kommission vertrete die Auffassung, dass die Erbenermittlung eine Leistung sei, deren Leistungsort sich an dem Wohnort des Erben befinde. Zudem sei ebenfalls die Sicherung und Verwaltung des Nachlassvermögens eine "Anwaltstätigkeit", weil sie der Rechtspflege diene und der Nachlasspfleger die Interessen des "(unbekannten) Erben" vertrete.

Im Übrigen habe das FG keine tatsächlichen Feststellungen zum "Inhalt, Umfang, Gegenstand, Verbrauchsort und Leistungsempfänger" seiner Leistungen als Testamentsvollstrecker und Nachlasspfleger getroffen. Dies sei ein materiell-rechtlicher Fehler und hätte zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung an das FG führen müssen. Ferner sei der Senat nach dem BFH-Urteil vom 17. Mai 2005 VII R 76/04 (BFHE 210, 70 , BFH/NV 2005, 1713 ) "an die tatsächlichen Feststellungen des FG bereits dann nicht" gebunden, "wenn das FG 'gleichsam ins Blaue hinein Feststellungen getroffen hat, die sich in Wahrheit als Mutmaßungen oder bloße Unterstellungen'" erwiesen.

b) Diese Ausführungen des Klägers wenden sich gegen die Rechtsauffassung des Senats und enthalten den Vorwurf, der Senat habe der Sache nach falsch entschieden. Mit diesem Vorbringen kann der Kläger aber im Rahmen des § 133a FGO nicht gehört werden. Die Anhörungsrüge dient nicht dazu, die angegriffene Entscheidung in der Sache in vollem Umfang nochmals zu überprüfen (BFH-Beschlüsse vom 30. September 2005 V S 13/05, BFHE 211, 6 , BStBl II 2006, 75 ; vom 14. Oktober 2005 V S 20/05, BFH/NV 2006, 563 ); ebenso wenig kann mit der Anhörungsrüge eine Begründungsergänzung herbeigeführt werden (BFH-Beschluss vom 17. Juni 2005 VI S 3/05, BFHE 209, 419 , BStBl II 2005, 614 ).

c) Keinen Erfolg hat ferner die Rüge des Klägers, er habe bereits in der Revisionsbegründung vom 11. Januar 2006 eine Verfahrensrüge erhoben, so dass der Senat diese nicht als verfristet hätte behandeln dürfen. Der Kläger trägt vor, das FG habe sein Beweisangebot "übergangen", dass seine Leistungen als Nachlasspfleger "zum weit überwiegenden Teil auf die Ermittlung der Erben und/oder auf die Ermittlung von Nachlassgegenständen" entfallen seien. Dies habe er, der Kläger, im Rahmen der Begründung seiner Nichtzulassungsbeschwerde in den Schriftsätzen vom 21. Januar 2005 und 25. April 2005 gerügt. In der Revisionsbegründung sei auf diese Schriftsätze Bezug genommen worden.

Der Kläger hat indessen in seiner Revisionsbegründung vom 11. Januar 2006 diese Rüge nicht erhoben. Dieser Schriftsatz enthält selbst keine Verfahrensrüge. Auf den Schriftsatz vom 25. April 2005 wird in der Revisionsbegründung vom 11. Januar 2006 nur hinsichtlich der Seiten 2 bis 4 und 4 bis 6 (S. 2 der Revisionsbegründung) verwiesen. Die vom Kläger vorgebrachte Verfahrensrüge ist aber auf S. 13 des Schreibens vom 25. April 2005 unter einer eigenen Gliederungsziffer ausgeführt. Hierauf hat der Kläger somit nicht Bezug genommen. Ein Schriftsatz des Klägers vom 21. Januar 2005 befindet sich nicht bei den Akten; die Revisionsbegründung vom 11. Januar 2006 nimmt hierauf auch nicht Bezug. Soweit der Kläger seinen Schriftsatz vom 19. Januar 2005 meint, ist dort die oben genannte Verfahrensrüge nicht erhoben worden; ferner ist in der Revisionsbegründung vom 11. Januar 2006 auch nicht auf diesen Schriftsatz verwiesen worden. Die weiteren Schriftsätze des Klägers im Revisionsverfahren sind nach Ablauf der Frist zur Begründung der Revision (15. Januar 2006) eingegangen.

d) Ohne Erfolg rügt der Kläger schließlich, der Senat habe unterlassen, dem EuGH die "beiden strittigen Punkte (umsatzsteuerlicher Leistungsort des Testamentsvollstreckers/Nachlasspflegers)" zur Vorabentscheidung nach Art. 234 EG vorzulegen.

aa) Der Kläger trägt zwar vor, dass darin auch eine Verletzung des rechtlichen Gehörs zu sehen sei. Der Sache nach rügt der Kläger mit diesem Vorbringen aber ausschließlich den Entzug des gesetzlichen Richters nach Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG (ausführlich hierzu: BFH-Beschluss vom 11. Mai 2007 V S 6/07, BFHE 217, 230 , BStBl II 2007, 653 , unter II.1. c). Diese Rüge ist aber im Rahmen des § 133a FGO nicht statthaft (BFH-Beschlüsse in BFHE 217, 230 , BStBl II 2007, 653 ; vom 30. August 2007 IX S 6/07, BFH/NV 2007, 2324 ).

bb) Im Übrigen verstößt eine Gerichtsentscheidung, in der eine mögliche Vorlage an den EuGH gemäß Art. 234 Abs. 3 EG abgelehnt wird, nur dann gegen Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG , wenn das Gericht den ihm in solchen Fällen notwendig zukommenden Beurteilungsrahmen in unvertretbarer Weise überschritten hätte, z.B. dann, wenn mögliche Gegenauffassungen zu der entscheidungserheblichen Frage des Gemeinschaftsrechts gegenüber der vom Gericht vertretenen Meinung eindeutig vorzuziehen sind (vgl. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts vom 9. November 1987 2 BvR 808/82, Europäische Grundrechte Zeitschrift 1988, 109; vom 3. Oktober 1989 2 BvR 440/87, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1990, 446). Diese Voraussetzungen liegen offensichtlich nicht vor.

3. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat ab (§ 133a Abs. 4 Satz 4 FGO ).

4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO . Für die Entscheidung über die Anhörungsrüge wird eine Gebühr in Höhe von 50 EUR erhoben (vgl. Nr. 6400 der Anlage 1 zu § 3 Abs. 2 des Gerichtskostengesetzes - Kostenverzeichnis -).

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